Для большинства нерезидентов вопрос постановки на учет в налоговых органах встал с новой силой с 01 января 2021 после вступления в действие очередных изменений в Налоговый кодекс Украины внесенных в соответствии с Законом № 1117-IX от 17 декабря 2020 года.

Однако следует отметить, что на самом деле эта история началась годом ранее, когда в 2020 году вступил в действие широкоизвестный Закон № 466-IX от 16.01.2020 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по совершенствованию администрирования налогов, устранению технических и логических несогласованностей в налогов. законодательстве». Среди множества изменений, которые вносились этим законом, было также предусмотрено и внесение изменений в п. 64.5 НКУ, в соответствии с которыми нерезиденты (иностранные юридические компании, организации), осуществляющие в Украине деятельность через обособленные подразделения, в том числе постоянные представительства обязаны стать на учет в контролирующих органах. Также законом предполагалось, что те нерезиденты, которые на 01.07.2020 года уже имели в Украине постоянные представительства, обязаны в течение трех месяцев подать в контролирующие органы документы для взятия их на учет.

Но, как это уже часто бывало раньше, первыми, кто оказался не готов выполнять норму закона, были сами налоговые органы, что впоследствии вылилось в принятие Верховной Радой упомянутого ранее Закона № 1117-IX от 17 декабря 2020 года, отсрочившего предельный срок для постановки на учет нерезидентами до 31.03.2021 года и одновременно установил, что до 31.12.2020 пункт 64.5 НКУ должен применяться в предыдущей редакции.

Несмотря на это, порядок постановки на учет нерезидентов был принят Минфином только 08.02.2021 (Приказ Минфина от 08.02.2021 г. № 62, которым были внесены изменения в Приказ Минфина от 09.12.2011 № 1588 «Об утверждении Порядка и собрания») и вступил в действие 19.03.2021 – то есть за 10 дней до конца срока, установленного законодателем. До этого момента налоговые органы принимали заявления в порядке, предусмотренном для постановки на учет представительств нерезидентов, то есть непредусмотренным законом способом. Понимая определенную запоздалость принятия такого порядка, Министерство финансов пытаясь как-то исправить ситуацию, в своем приказе №62 отсрочило конечный срок подачи заявлений нерезидентами еще на два месяца с даты вступления в силу этого приказа, то есть до 19.05.2021 года. Таким образом была создана очередная иерархическая коллизия в законодательстве, когда подзаконный акт фактически изменяет норму закона.

Итак, сейчас имеем следующее:

Пунктом 64.5 НКУ предусматривается, что нерезиденты (иностранные юридические компании, организации), осуществляющие в Украине деятельность через обособленные подразделения, в том числе постоянные представительства, обязаны встать на учет в контролирующих органах.

Взятие нерезидента на учет в контролирующем органе осуществляется на основании заявления нерезидента, которое он должен подать в налоговый орган в десятидневный срок после аккредитации (регистрации, легализации) на территории Украины обособленного подразделения – в контролирующий орган по местонахождению обособленного подразделения.

Для тех нерезидентов, которые уже имеют обособленные подразделения в Украине, установлен срок подачи заявлений на регистрацию до 31.03.2021, который продлен до 19.05.2021 года.

Для постановки на учет от нерезидента требуется представление в контролирующий орган по месту регистрации представительства следующих документов (с предъявлением оригиналов):

  • выписка из банковского или иного реестра, в котором фиксируется факт государственной регистрации компании, организации), выданного в стране регистрации иностранной компании, организации и легализованного в установленном порядке, если иное не предусмотрено международными договорами, согласие на обязательность которых предоставлено Верховной Радой Украины, что сопровождается нотариально заверенным переводом на украинский язык;
  • документ, подтверждающий присвоение идентификационного (регистрационного, учетного) номера (кода) нерезидента в стране его регистрации, если в выписке из соответствующего бизнес-реестра не указаны сведения о таком номере (коде), сопровождаемом нотариально заверенным переводом на украинский язык;
  • документ, подтверждающий полномочия представителя нерезидента. В случае если такой документ выдан в стране регистрации нерезидента, он должен быть легализован в установленном порядке, если иное не предусмотрено международными договорами, согласие на обязательность которых предоставлено Верховной Радой Украины, и сопровождаться нотариально заверенным переводом на украинский язык;
  • документ об аккредитации (регистрации, легализации) обособленного подразделения иностранной компании, организации на территории Украины, если нерезидент осуществляет в Украине деятельность через обособленное подразделение.

Само заявление нерезидента подается в соответствии с формой 1-ОПН, утвержденной Приказом Минфина от 08.02.2021 г. № 62.

Теперь о том, кого это все касается. И здесь все не столь очевидно. В самом п. 64.5 указано, что стать на учет должны: “нерезиденты (иностранные юридические компании, организации), осуществляющие в Украине деятельность через обособленные подразделения, в том числе постоянные представительства”. То есть можно заключить, что этот пункт касается не только нерезидентов, имеющих постоянные представительства, но и другие обособленные подразделения, например так называемые «некоммерческие представительства», то есть такие, деятельность которых не облагается налогом на прибыль.

При этом, в пункте 60 подраздела 10 раздела XX НКУ (где определен срок постановки на учет для уже имеющих представительство) используется формулировка «нерезиденты (иностранные компании, организации), осуществляющие хозяйственную деятельность на территории Украины», что может намекать на то, что этот пункт не касается «некоммерческих представительств».

Если же внимательно рассмотреть Порядок постановки на учет и форму 1-ОПН, то она предусматривает постановку на учет как с регистрацией плательщиком налога на прибыль, так и без таковой. При этом в случае регистрации плательщиком налога на прибыль возможно выбрать несколько опций, а именно:

  • осуществление хозяйственной деятельности на территории Украины через постоянное представительство, отвечающее определению обособленного подразделения (пункт 133.3 статьи 133 раздела I Налогового кодекса Украины))
  • осуществление хозяйственной деятельности на территории Украины через постоянное представительство, не отвечающее определению обособленного подразделения (пункт 133.3 статьи 133 раздела I Налогового кодекса Украины))

То есть, как видим однозначного ответа, на то, нужно ли становиться на учет нерезидентам, имеющим в Украине некоммерческие представительства, законодательство не дает. Сами налоговые органы в своих разъяснениях до последнего момента говорили только о нерезидентах, которые имеют постоянные представительства и довольно часто отсылали в налоговые органы высшего уровня по консультации.

Наконец-то ГНА в своем Информационном письме № 20 от 30.09.2021 издала детальное разъяснение по этому вопросу. Из текста этого разъяснения становится понятным, что становиться на учет в налоговых органах имеют все нерезиденты, как имеющие здесь постоянное представительство, так и имеющие «некоммерческое представительство». Единственная разница только в том, что «владельцы» постоянных представительств обязаны также зарегистрироваться плательщиками налога на прибыль предприятий.

Что касается ответственности за невыполнение требований закона, то прежде всего следует обратить внимание на абзац второй пункта 60 подраздела 10 раздела XX Налогового кодекса, которым указано, что проверки относительно нерезидентов (иностранных компаний, организаций), которые должны были стать на учет в порядке, установленном пунктом 64.5 и которыми не были выполнены требования закона могут быть назначены с 1 июля 2021 года..

При этом Налоговым кодексом предусмотрены следующие санкции за невыполнение требований п. 64.5 НКУ:

  1. административный арест имущества (п. 94.2.9. НКУ)
  2. штраф в размере 100000,00 грн (п. 117.4 НКУ)

Что касается последствий такой постановки на учет нерезидента в налоговых органах. Предыдущая редакция п. 64.5 (к изменениям, внесенным Законом № 466-IX от 16.01.2020) предусматривала постановку на учет только обособленного подразделения нерезидента. Соответственно, изменения, внесенные Законом № 466-IX, добавили требования относительно постановки на учет собственно нерезидента, имеющего обособленное подразделение в Украине. В п. 133 НКУ, который определяет перечень плательщиков налога на прибыль, также были внесены изменения, которые исключили из этого перечня обособленные подразделения нерезидентов и включили туда собственно нерезидентов, имеющих обособленные подразделения в Украине. Исходя из этого, а также с учетом объяснений, предоставляемых налоговыми органами, предполагается, что составлять декларацию по налогу на прибыль и уплачивать соответствующие суммы этого налога теперь должны быть сами нерезиденты, а не их постоянные представительства. В случае, если у нерезидента несколько постоянных представительств в Украине, то он должен определять налогооблагаемую прибыль и соответственно составлять, и представлять отдельную декларацию по налогу на прибыль по каждому представительству. При этом самые постоянные представительства остаются плательщиками других налогов и сборов и должны быть на учете в налоговых органах.

Как отмечают налоговики, концепция постановки на учет в налоговых органах и регистрации плательщиками налога на прибыль предприятий нерезидентов разрабатывалась в 2018–2019 годах рабочей группой при Министерстве финансов Украины по вопросам имплементации Плана противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из налогообложения, в которую входили специалисты Проектного офиса реформ при Минфине, НБУ и широкий круг экспертов – представителей аудиторских компаний. В дальнейшем проект прошёл оценку Организации экономического сотрудничества и развития. Целью концепции было четкое разграничение полномочий и ответственности нерезидентов по уплате налогов в Украине.

Как видим, реализация концепции на практике, как всегда, наткнулась на неготовность органов исполнительной власти быстро реагировать на изменения. В результате чего процесс постановки на учет нерезидентов проходит несколько хаотично и как обычно в авральном порядке.

В завершение следует указать, что пока еще нет четкого ответа на то, как в будущем будут платить налог на прибыль те нерезиденты, которые стали на учет. Налоговая в своем информационном письме № 20 лишь указывает, что налог должен уплачиваться в гривне и предлагает уполномочить отдельной доверенностью само представительство оплачивать за нерезидента налог. Поэтому остается только надеяться, что налоговые органы успеют до наступления окончательного срока оплаты налога на прибыль, создать четкий механизм его оплаты нерезидентами.